促進海南自由貿(mào)易港發(fā)展、鼓勵企業(yè)在海南自由貿(mào)易港（以下簡稱“自貿(mào)港”）開展經(jīng)營業(yè)務(wù)是中央的一貫態(tài)度，2020年中央賦予自貿(mào)港一項企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策（見財稅〔2020〕31號）：在2025年前，對注冊在自貿(mào)港并實質(zhì)性運營的鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)減按15%征收企業(yè)所得稅。其中，“實質(zhì)性運營”作為企業(yè)享受此項稅收優(yōu)惠政策必備的條件之一，引起廣泛關(guān)注。

有關(guān)“實質(zhì)性運營”的文件最早見于2021年3月，海南省稅務(wù)局、省財政廳、省市場監(jiān)管局聯(lián)合印發(fā)《關(guān)于海南自由貿(mào)易港鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)實質(zhì)性運營有關(guān)問題的公告》（以下簡稱《公告》），對自貿(mào)港鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)實質(zhì)性運營有關(guān)問題進行明確；2022年9月，海南省稅務(wù)局、省財政廳、省市場監(jiān)管局聯(lián)合印發(fā)《關(guān)于海南自由貿(mào)易港鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)實質(zhì)性運營有關(guān)問題的補充公告》（以下簡稱《補充公告》），對鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)實質(zhì)性運營有關(guān)問題進行了具體闡釋和補充解讀；而在2022年12月，國家稅務(wù)總局海南省稅務(wù)局印發(fā)《關(guān)于做好海南自由貿(mào)易港鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)實質(zhì)性運營管理服務(wù)工作的通知》（以下簡稱《通知》），作為最新文件，它從準確把握政策標準、優(yōu)化納稅服務(wù)、妥善處理爭議三個方面就做好鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)實質(zhì)性運營的管理服務(wù)工作提出了具體要求，進一步明確了對生產(chǎn)經(jīng)營在自貿(mào)港的標準、人員在自貿(mào)港的標準、從業(yè)人數(shù)的計算、居住天數(shù)的計算等政策標準的把握，是我們探究實質(zhì)性運營合規(guī)的絕佳切入點。

一、實質(zhì)性運營的認定

（一）實質(zhì)性運營的定義

《公告》和《補充公告》對實質(zhì)性經(jīng)營制定了正面規(guī)定和負面規(guī)定（如表1所示）。從中可以把握認定實質(zhì)性運營的核心指標是生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)和資產(chǎn)（如圖1所示）。

表1 實質(zhì)性運營的認定

文件	正面規(guī)定	負面規(guī)定
《公告》	第二條第一款 注冊在自貿(mào)港的居民企業(yè)，從事鼓勵類產(chǎn)業(yè)項目，并且在自貿(mào)港之外未設(shè)立分支機構(gòu)的，其生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、資產(chǎn)等在自貿(mào)港，屬于在自貿(mào)港實質(zhì)性運營。	第二條第二款 對于僅在自貿(mào)港注冊登記，其生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、資產(chǎn)等任一項不在自貿(mào)港的居民企業(yè)，不屬于在自貿(mào)港實質(zhì)性運營，不得享受自貿(mào)港企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。
	第三條 注冊在自貿(mào)港的居民企業(yè)，從事鼓勵類產(chǎn)業(yè)項目，在自貿(mào)港之外設(shè)立分支機構(gòu)的，該居民企業(yè)對各分支機構(gòu)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、資產(chǎn)等實施實質(zhì)性全面管理和控制，屬于在自貿(mào)港實質(zhì)性運營。
	第四條 注冊在自貿(mào)港之外的居民企業(yè)在自貿(mào)港設(shè)立分支機構(gòu)的，或者非居民企業(yè)在自貿(mào)港設(shè)立機構(gòu)、場所的，該分支機構(gòu)或機構(gòu)、場所具備生產(chǎn)經(jīng)營職能，并具備與其生產(chǎn)經(jīng)營職能相匹配的營業(yè)收入、職工薪酬和資產(chǎn)總額，屬于在自貿(mào)港實質(zhì)性運營。
《補充公告》	第五條 《海南自由貿(mào)易港享受個人所得稅優(yōu)惠政策高端緊缺人才清單管理暫行辦法》（瓊府〔2022〕31號印發(fā)）規(guī)定的享受自貿(mào)港個人所得稅優(yōu)惠政策的高端緊缺人才，其任職、受雇、經(jīng)營的企業(yè)或單位的實質(zhì)性運營，參照本公告規(guī)定執(zhí)行。	第四條 存在下列情形之一的，視為不符合實質(zhì)性運營： （一）不具有生產(chǎn)經(jīng)營職能，僅承擔對內(nèi)地業(yè)務(wù)的財務(wù)結(jié)算、申報納稅、開具發(fā)票等功能； （二）注冊地址與實際經(jīng)營地址不一致，且無法聯(lián)系或者聯(lián)系后無法提供實際經(jīng)營地址。

圖1 實質(zhì)性運營的判斷標準

（二）實質(zhì)性運營的認定細則

就生產(chǎn)經(jīng)營、人員、財務(wù)和資產(chǎn)四個核心指標，《補充公告》的解讀文件和《通知》進一步規(guī)定了實質(zhì)性運營的具體判斷標準。

1、生產(chǎn)經(jīng)營在自貿(mào)港

指企業(yè)在自貿(mào)港擁有固定生產(chǎn)經(jīng)營場所和必要的生產(chǎn)經(jīng)營設(shè)備設(shè)施等，且主要生產(chǎn)經(jīng)營地點在自貿(mào)港，或?qū)ιa(chǎn)經(jīng)營實施實質(zhì)性全面管理和控制的機構(gòu)在自貿(mào)港；以本企業(yè)名義對外訂立相關(guān)合同。

以下兩個標準滿足其中一項，即符合生產(chǎn)經(jīng)營在自貿(mào)港：

其一，業(yè)務(wù)層面標準，要求主要生產(chǎn)經(jīng)營地點在自貿(mào)港。

其二，管控層面標準，對生產(chǎn)經(jīng)營實施實質(zhì)性全面管理和控制的機構(gòu)在自貿(mào)港，即生產(chǎn)經(jīng)營決策（如計劃、控制、考核、評價等）、財務(wù)決策（如借款、放款、融資、財務(wù)風險管理等）、人事決策（如任命、解聘、薪酬等）由設(shè)立在自貿(mào)港的機構(gòu)作出或執(zhí)行。企業(yè)集團采取財務(wù)共享中心模式，集中統(tǒng)籌開展資金管理和配置的，自貿(mào)港的子公司具備借款、放款、融資、財務(wù)風險管理等職能中的一項或幾項，即可視為財務(wù)決策由設(shè)立在自貿(mào)港的機構(gòu)作出或執(zhí)行。

2、人員在自貿(mào)港

指企業(yè)有滿足生產(chǎn)經(jīng)營需要的從業(yè)人員在自貿(mào)港實際工作，從業(yè)人員的工資薪金通過本企業(yè)在自貿(mào)港開立的銀行賬戶發(fā)放；根據(jù)企業(yè)規(guī)模、從業(yè)人員的情況，一個納稅年度內(nèi)至少需有3名（含）至30名（含）從業(yè)人員在自貿(mào)港均居住累計滿183天。

183天規(guī)則源于OECD稅收協(xié)定范本，被2018年修訂的《個人所得稅法》吸收，居民個人的時間判定標準由境內(nèi)居住滿一年調(diào)整為滿183天。183天規(guī)則的目的在于促進提供非獨立個人勞務(wù)的人員的國際流動。就期限計算方法而言，2019年財政部和財稅總局發(fā)布的《關(guān)于在中國境內(nèi)無住所的個人居住時間判定標準的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2019年第34號）中規(guī)定，在中國境內(nèi)停留的當天滿24小時的，計入中國境內(nèi)居住天數(shù)，不足24小時的，不計入中國境內(nèi)居住天數(shù)。海南省政府新修訂的《海南自由貿(mào)易港享受個人所得稅優(yōu)惠政策高端緊缺人才清單管理暫行辦法》（瓊府〔2022〕31號）（2023年1月1日起施行）也引入183天規(guī)則，將高端緊缺人才認定條件由一個納稅年度“連續(xù)繳納社保6個月以上”調(diào)整為“累計居住滿183天”，具體計算規(guī)則由海南省稅務(wù)局、海南省公安廳另行解釋（值得后續(xù)關(guān)注）。人員在自貿(mào)港的183天計算方法可以參照上述文件，有待后續(xù)出臺文件予以明確。

考慮到無任何從業(yè)人員在自貿(mào)港實際工作是“空殼企業(yè)”最普遍的特征，不加以限制容易造成稅收優(yōu)惠的濫用，從有利于海南自貿(mào)港提高就業(yè)、帶動消費、促進高質(zhì)量發(fā)展的角度出發(fā)，設(shè)定最低的常住從業(yè)人員比例和居住天數(shù)標準。在最低標準的設(shè)定上，綜合考慮了各種規(guī)模企業(yè)和海南自貿(mào)港當前發(fā)展的實際情況，因此采取了分段的方式。上述標準根據(jù)自貿(mào)港經(jīng)濟社會發(fā)展狀況實施動態(tài)調(diào)整。

表2 從業(yè)人員在自貿(mào)港的居住要求

從業(yè)人數(shù)	要求
不滿10人	一個納稅年度內(nèi)至少需有3人（含）在自貿(mào)港均居住累計滿183天
從業(yè)人數(shù)10人（含）以上不滿100人	一個納稅年度內(nèi)至少需有30%（含）的人員在自貿(mào)港均居住累計滿183天
100人（含）以上	一個納稅年度內(nèi)至少需有30人（含）在自貿(mào)港均居住累計滿183天

3、財務(wù)在自貿(mào)港

指企業(yè)會計憑證、會計賬簿和財務(wù)報表等會計檔案資料存放在自貿(mào)港，基本存款賬戶和進行主營業(yè)務(wù)結(jié)算的銀行賬戶開立在自貿(mào)港。

會計檔案資料如果是紙質(zhì)保存的，應(yīng)存放在自貿(mào)港；如果是電子形式保存的，應(yīng)能夠提供查閱。采取財務(wù)共享中心模式核算財務(wù)的企業(yè)，應(yīng)當按照后續(xù)管理的要求，提供相關(guān)會計檔案資料以便相關(guān)部門查閱或者檢查。

4、資產(chǎn)在自貿(mào)港

指企業(yè)為開展生產(chǎn)經(jīng)營活動而持有的必要資產(chǎn)在自貿(mào)港。一些企業(yè)的資產(chǎn)已登記在其名下但不在自貿(mào)港，如果符合行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)或者符合相關(guān)資產(chǎn)特征，對該部分資產(chǎn)是否在自貿(mào)港不做硬性要求。比如，一些交通運輸業(yè)企業(yè)的車輛、船舶等運營資產(chǎn)，由于生產(chǎn)經(jīng)營需要長期位于自貿(mào)港以外的地方，但確實符合行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，視為資產(chǎn)在自貿(mào)港；又如，企業(yè)擁有的專利權(quán)等無形資產(chǎn)，由于不具有實物形態(tài)，只強調(diào)登記在自貿(mào)港企業(yè)名下即可。

（三）香港和新加坡企業(yè)所得稅制度中經(jīng)濟實質(zhì)的認定

    香港、新加坡作為“老牌”自貿(mào)港和避稅港，其稅收優(yōu)惠政策中對經(jīng)濟實質(zhì)（或表述為“實質(zhì)性經(jīng)濟活動”或“實質(zhì)性商業(yè)活動”）的認定可以為海南自貿(mào)港提供借鑒。

1、香港企業(yè)所得稅制中經(jīng)濟實質(zhì)的認定

香港的稅收原則為屬地原則，只對來自香港的利潤及收入納稅，且不征增值稅和營業(yè)稅，只征利得稅（企業(yè)所得稅）、薪俸稅（個人所得稅）和物業(yè)稅。利得稅實行兩級稅制，稅率相應(yīng)為7.5%和15%。此外還有寬松的免稅額制度。 由于對來自境外的收入（離岸收入）不征稅，香港稅制帶來國際稅收層面的雙重不征稅問題。2022年底，香港特區(qū)政府對離岸收入豁免制度（Foreign Source Income Exemption Regime for Passive Income, FSIE）進行重大改革，《2022年稅務(wù)(修訂)(指明外地收入征稅)條例》（以下簡稱《稅務(wù)條例》）于2023年1月1日起生效并實施。針對在香港經(jīng)營的跨國企業(yè)實體源自外地的利息、股息和因出售某實體的股權(quán)權(quán)益所得的處置收益，如果符合《稅務(wù)條例》規(guī)定的指明經(jīng)濟活動和經(jīng)濟實質(zhì)要求（如表3所示），可繼續(xù)豁免利得稅?！抖悇?wù)條例》未就經(jīng)濟實質(zhì)要求制定最低門檻，而是要求納稅人符合足夠水平測試，考慮因素如表4所示。

表3 香港《稅務(wù)條例》中經(jīng)濟實質(zhì)的認定

納稅主體	指明經(jīng)濟活動	經(jīng)濟實質(zhì)要求
純股權(quán)    持有實體	持有和管理其在其他實體中的股權(quán)參與	遵從《公司（清盤及雜項條文）條例》（第32章）、《有限責任合伙條例》（第37章）、《商業(yè)登記條例》（第310章）和《公司條例》（第622章）之下每項適用的注冊及存檔規(guī)定； 在香港有足夠的人力資源及處所，以進行指明經(jīng)濟活動
非純股權(quán)  持有實體	就其取得、持有或處置的任何資產(chǎn)作出所需的策略決定，以及就該資產(chǎn)管理及承擔主要風險	在香港雇用足夠數(shù)量且具有進行指明經(jīng)濟活動所需資格的員工，以進行該等活動； 為進行該等指明經(jīng)濟活動而在香港招致足夠的營運開支總額

 

表4 經(jīng)濟實質(zhì)足夠水平測試的考慮因素

要素	考慮因素
人員	應(yīng)指明經(jīng)濟活動的性質(zhì)和規(guī)模所需的平均員工人數(shù)； 員工是全職還是兼職； 員工的資歷是否與指明經(jīng)濟活動的性質(zhì)有關(guān)；
場所	辦公場所是否用于進行指明經(jīng)濟活動，而該場所是否足以進行該等活動
業(yè)務(wù)管理	跨國企業(yè)實體的管理和行政工作的數(shù)量和質(zhì)量

 

2、新加坡企業(yè)所得稅制中經(jīng)濟實質(zhì)的認定

新加坡實行單一稅制，沒有資本利得稅，對本土企業(yè)和外國公司來源于新加坡的境內(nèi)收入和帶入新加坡境內(nèi)的境外收入征收17%的企業(yè)所得稅，還有初創(chuàng)企業(yè)免稅計劃（SUTE）、公司的部分稅務(wù)豁免計劃（PTE）和離岸收入豁免計劃（FSIE）等稅收優(yōu)惠政策。新加坡的企業(yè)所得稅制沒有對經(jīng)濟實質(zhì)的完整規(guī)定，但從下列規(guī)定中可以把握經(jīng)濟實質(zhì)認定要素的標準。

（1）取得新加坡居民企業(yè)的身份，與該公司的注冊地無關(guān)，應(yīng)符合上一課稅年度對公司的業(yè)務(wù)控制和管理在新加坡?？刂坪凸芾淼恼J定如下表所示。

表5 新加坡稅務(wù)居民身份中控制和管理的認定

正面規(guī)定	反面規(guī)定
對戰(zhàn)略事項的決策在新加坡	沒有在新加坡召開董事會決議，或董事會決議只通過傳閱形式完成； 本地董事是提名董事，其他董事在新加坡境外工作； 本地董事不做出任何戰(zhàn)略決策； 沒有關(guān)鍵員工在新加坡工作

（2）就FSIE而言，新加坡的居民企業(yè)來源于國外的股息、分公司利潤和服務(wù)收入，在滿足已在海外納稅、產(chǎn)生該筆收入的海外國家最高稅率達到15%和稅務(wù)局認為免稅對新加坡居民有利的條件下，才能豁免。但如果該筆收入由于在海外進行實質(zhì)性商業(yè)活動而被豁免稅務(wù)，會被新加坡當局視為已繳稅。實質(zhì)性商業(yè)活動具有以下兩個特點：由具有一定專業(yè)知識的員工（如董事總經(jīng)理、財務(wù)總監(jiān)、研發(fā)人員、工廠經(jīng)理）進行；產(chǎn)生實際支出。

3、海南自貿(mào)港與香港、新加坡經(jīng)濟實質(zhì)認定的對比

同作為自貿(mào)港的三地，在上述政策/制度中對經(jīng)濟實質(zhì)的認定各有特色（如表6所示）。香港和新加坡在生產(chǎn)經(jīng)營和人員要素上的認定較為細致，可以為海南提供借鑒。

表6 海南、香港和新加坡相關(guān)稅收政策/制度對經(jīng)濟實質(zhì)的認定

經(jīng)濟實質(zhì)要素	考慮因素
	海南	香港	新加坡
生產(chǎn)經(jīng)營	主要生產(chǎn)經(jīng)營地點在自貿(mào)港	辦公場所是否用于進行指明經(jīng)濟活動，而該場所是否足以進行該等活動
	生產(chǎn)經(jīng)營決策（如計劃、控制、考核、評價等）、財務(wù)決策（如借款、放款、融資、財務(wù)風險管理等）、人事決策（如任命、解聘、薪酬等）由設(shè)立在自貿(mào)港的機構(gòu)作出或執(zhí)行	管理和行政工作的數(shù)量和質(zhì)量	對戰(zhàn)略事項的決策在新加坡（董事會會議作出地、本地董事權(quán)限和對戰(zhàn)略決策的參與程度、關(guān)鍵員工是否在新加坡工作）
人員	設(shè)定最低的常住從業(yè)人員比例和居住天數(shù)標準	應(yīng)指明經(jīng)濟活動的性質(zhì)和規(guī)模所需的平均員工人數(shù)； 員工是全職還是兼職； 員工的資歷是否與指明經(jīng)濟活動的性質(zhì)有關(guān)；	由具有一定專業(yè)知識的員工（如董事總經(jīng)理、財務(wù)總監(jiān)、研發(fā)人員、工廠經(jīng)理）進行經(jīng)濟活動
財務(wù)	會計憑證、會計賬簿和財務(wù)報表等會計檔案資料存放在自貿(mào)港； 基本存款賬戶和進行主營業(yè)務(wù)結(jié)算的銀行賬戶開立在自貿(mào)港	為進行指明經(jīng)濟活動而在香港招致足夠的營運開支總額	經(jīng)濟活動產(chǎn)生實際支出
資產(chǎn)	擁有所有權(quán)或使用權(quán)并實際使用的資產(chǎn)是否在自貿(mào)港； 相關(guān)資產(chǎn)是否與生產(chǎn)經(jīng)營相匹配

 

二、實質(zhì)性運營有關(guān)稅收規(guī)定

在海南自貿(mào)港雙15%稅收優(yōu)惠政策的刺激下，大量企業(yè)通過在海南設(shè)立實體而享受優(yōu)惠的稅率，但其中并非所有企業(yè)都在海南自貿(mào)港開展實質(zhì)性的生產(chǎn)運營，從而有悖海南自貿(mào)港通過優(yōu)惠稅率吸引人才、技術(shù)和產(chǎn)業(yè)落地的初衷。因此，實質(zhì)性運營相關(guān)規(guī)定不斷“打補丁”，《公告》初步確立了判斷“實質(zhì)性運營”時主要關(guān)注的四要素：即企業(yè)在海南自貿(mào)港是否有經(jīng)營活動、人員、資產(chǎn)、和賬務(wù)；《補充公告》對四要素判斷標準進行了進一步的細化，補充了實質(zhì)性運營的負面情形，避免空殼公司違規(guī)享受稅收優(yōu)惠；《通知》一方面進一步明確了稅收政策標準，另一方面提出優(yōu)化納稅服務(wù)和爭議處理，并附上《實質(zhì)性運營自評承諾表》。三文件稅收征管具體內(nèi)容展現(xiàn)如下。

（一）《公告》相關(guān)稅收征管規(guī)定

《公告》明確指出，注冊在自貿(mào)港的居民企業(yè)在自貿(mào)港設(shè)立分支機構(gòu)的，和設(shè)立在自貿(mào)港的非居民企業(yè)機構(gòu)、場所，分別按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理辦法>的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第57號)和《國家稅務(wù)總局 財政部 中國人民銀行關(guān)于非居民企業(yè)機構(gòu)場所匯總繳納企業(yè)所得稅有關(guān)問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2019年第12號)的規(guī)定，計算應(yīng)納稅所得額和稅款，并按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

《公告》還指出，符合實質(zhì)性運營并享受自貿(mào)港鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的企業(yè)，應(yīng)當在完成年度匯算清繳后，按照《國家稅務(wù)總局海南省稅務(wù)局關(guān)于海南自由貿(mào)易港企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)問題的公告》(國家稅務(wù)總局海南省稅務(wù)局公告2020年第4號)的規(guī)定，歸集整理留存相關(guān)資料，以備稅務(wù)機關(guān)核查。

（二）《補充公告》相關(guān)稅收征管規(guī)定

第一，征收方面。享受自貿(mào)港鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的企業(yè)實質(zhì)性運營，采取“自行判定、申報承諾、事后核查”的管理方式。企業(yè)在年度匯算清繳時對實質(zhì)性運營進行承諾，并填寫《實質(zhì)性運營自評承諾表》。企業(yè)應(yīng)對納稅申報資料及相關(guān)證明材料的真實性、準確性、完整性負責。

第二，監(jiān)管方面。省稅務(wù)局、省財政廳、省市場監(jiān)督管理局等部門共同建立實質(zhì)性運營聯(lián)合核查工作機制。聯(lián)合工作機制和主管稅務(wù)機關(guān)對當年度新增的享受自貿(mào)港鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的企業(yè)和享受自貿(mào)港個人所得稅優(yōu)惠政策的高端緊缺人才所屬的企業(yè)或單位實施“全覆蓋”核查；對存量的企業(yè)或單位則按照一定比例抽查。

第三，爭議解決方面。《補充公告》載明，對企業(yè)實質(zhì)性運營判定有爭議的，由省市場監(jiān)督管理局牽頭，會同省財政廳、省稅務(wù)局等部門建立爭議協(xié)調(diào)解決工作機制，研究予以確定（值得后續(xù)關(guān)注）。

（三）《通知》相關(guān)稅收征管規(guī)定

第一，《通知》強調(diào)要強化事中輔導。每年所得稅預繳期間，對首次申報享受自貿(mào)港企業(yè)所得稅優(yōu)惠，和首次有人員收入達到享受自貿(mào)港個人所得稅優(yōu)惠標準，且未開展過實質(zhì)性運營輔導的企業(yè)，各市縣局以風險提示提醒輔導為主，對企業(yè)是否達到《補充公告》的標準加強政策宣傳輔導。

第二，提供簡化享惠方式。享受自貿(mào)港鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的企業(yè)，采取“自行判定、申報承諾、相關(guān)資料留存?zhèn)洳?/span>”的申報辦理方式。企業(yè)在進行所得稅年度匯算清繳申報時，填寫《實質(zhì)性運營自評承諾表》，與納稅申報表一并通過電子稅務(wù)局提交。而《實質(zhì)性運營自評承諾表》是由稅務(wù)機關(guān)先通過電子稅務(wù)局推送給企業(yè)，企業(yè)在進行年度申報時，對實質(zhì)性運營的情況進行承諾，并填寫承諾表，與納稅申報表一并提交，大致流程如下：

圖2 企業(yè)稅收優(yōu)惠申報流程

 

第三，監(jiān)管協(xié)同方面，稅務(wù)部門聯(lián)合財政、市場監(jiān)督管理等部門統(tǒng)籌組織開展事后核查，與《補充公告》規(guī)定一致。

最后，《通知》對爭議的處理也基本沿用《補充公告》的規(guī)定，由省市場監(jiān)督管理局牽頭建立爭議協(xié)調(diào)解決工作機制，為解決企業(yè)實質(zhì)性運營爭議問題提供了途徑。

 

三、實質(zhì)性運營的合規(guī)指引

為了及時充分享受政策優(yōu)惠，海南自由貿(mào)易港鼓勵類企業(yè)應(yīng)充分基于上述三文件，把握實質(zhì)性運營的管理服務(wù)要點，實現(xiàn)經(jīng)營的合法合規(guī)。

（一）自我判別產(chǎn)業(yè)屬性

首先，企業(yè)應(yīng)當判別自身是否屬于鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)，符合的企業(yè)類型有：一是注冊在自貿(mào)港的居民企業(yè)，從事鼓勵類產(chǎn)業(yè)項目，并且在自貿(mào)港之外未設(shè)立分支機構(gòu)；二是注冊在自貿(mào)港的居民企業(yè)，從事鼓勵類產(chǎn)業(yè)項目，在自貿(mào)港之外設(shè)立分支機構(gòu)；三是注冊在自貿(mào)港之外的居民企業(yè)在自貿(mào)港設(shè)立分支機構(gòu)；四是非居民企業(yè)在自貿(mào)港設(shè)立機構(gòu)、場所；五是享受自貿(mào)港個人所得稅優(yōu)惠政策的高端緊缺人才所任職、受雇、經(jīng)營的企業(yè)或單位。

其次，考慮是否滿足“實質(zhì)性運營”的認定標準。近年來國際反避稅行動顯現(xiàn)經(jīng)濟實質(zhì)認定的重要性。2013年OECD發(fā)布BEPS（稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移）行動計劃，要求各類稅收優(yōu)惠制度滿足實質(zhì)性活動。2019年1月1日，開曼群島和BVI開始實施經(jīng)濟實質(zhì)法，要求在其地從事相關(guān)活動的相關(guān)主體滿足經(jīng)濟實質(zhì)的要求。國內(nèi)在對高凈值人群的稅務(wù)稽查中，經(jīng)濟實質(zhì)也成為稽查重點。近年曝光的明星偷逃稅案，如“朱宸慧、林珊珊偷逃稅案”、“薇婭偷逃稅案”和“吳亦凡偷逃稅”中，將綜合所得轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人獨資企業(yè)的經(jīng)營所得或企業(yè)所得，被認定為虛構(gòu)業(yè)務(wù)、轉(zhuǎn)變收入性質(zhì)的違規(guī)稅務(wù)籌劃。因此，企業(yè)應(yīng)嚴格遵守自貿(mào)港稅收優(yōu)惠政策的“實質(zhì)性運營”條件，防止違規(guī)被稅務(wù)稽查。

（二）充分利用事中輔導

企業(yè)應(yīng)根據(jù)三文件中“實質(zhì)性運營”的具體判定標準，對四要素中的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、財務(wù)、資產(chǎn)進行判定，同時注意負面規(guī)定，即不具有生產(chǎn)經(jīng)營職能，僅承擔對內(nèi)地業(yè)務(wù)的財務(wù)結(jié)算、申報納稅、開具發(fā)票等功能，注冊地址與實際經(jīng)營地址不一致，且無法聯(lián)系或者聯(lián)系后無法提供實際經(jīng)營地址等情形，不屬于實質(zhì)性運營。

每年所得稅預繳期間，對首次申報享受自貿(mào)港企業(yè)所得稅優(yōu)惠，和首次有人員收入達到享受自貿(mào)港個人所得稅優(yōu)惠標準，且未開展過實質(zhì)性運營輔導的企業(yè)，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)以風險提示提醒輔導為主，對企業(yè)是否達到《補充公告》的標準加強政策宣傳輔導，因此企業(yè)應(yīng)充分利用輔導的契機，咨詢相關(guān)稅務(wù)合規(guī)事宜。

值得注意的是，《補充公告》于2023年1月1日生效并執(zhí)行至2024年12月31日，即企業(yè)或個人在2024年初匯算清繳2023年度企業(yè)所得稅或個人所得稅時，將按照《補充公告》的要求認定享惠資格，而在2023年初匯算清繳2022年度企業(yè)所得稅或個人所得稅時，則仍適用目前《公告》中的要求，《補充公告》的細化要求尚不適用。

（三）用好承諾合規(guī)管理

企業(yè)采用填寫承諾表享受優(yōu)惠的方式，具有一定自主權(quán)，承諾表包括三部分內(nèi)容：1.企業(yè)的基本信息：包括企業(yè)名稱、統(tǒng)一社會信用代碼、注冊時間、注冊地址、經(jīng)營地址、主營業(yè)務(wù)適用的鼓勵類產(chǎn)業(yè)目錄及主營業(yè)務(wù)收入占比，有助于判斷企業(yè)是否為鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)；2.從生產(chǎn)經(jīng)營活動、人員、財務(wù)、資產(chǎn)四要素判斷標準進行自我評價；3.企業(yè)做出申報真實性申明，就其填報事項的真實性、可靠性、完整性進行承諾。

明確享受自貿(mào)港鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的企業(yè)，在辦理年度匯算清繳時提交《實質(zhì)性運營自評承諾表》，還權(quán)還責于市場主體，優(yōu)化了實質(zhì)性運營的市場主體享受自貿(mào)港優(yōu)惠政策的管理方式，因此企業(yè)也應(yīng)用好承諾制享惠方式，加強實質(zhì)性運營承諾的合規(guī)管理。

（四）重視事后數(shù)據(jù)核查

每年所得稅匯算清繳期結(jié)束后，執(zhí)法部門會開展聯(lián)合核查工作，對當年度新增的享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)或單位實施“全覆蓋”核查，對存量企業(yè)或單位按照一定比例抽查。企業(yè)在接受相關(guān)部門實質(zhì)性運營核查前，應(yīng)先登錄國家稅務(wù)總局海南省電子稅務(wù)局相關(guān)模塊，錄入相關(guān)從業(yè)人員身份證具體信息以供核實。核查措施以實地核查為主，包括實地查看企業(yè)的生產(chǎn)廠房、生產(chǎn)設(shè)備，查閱企業(yè)的記賬憑證等。

事后實質(zhì)性運營聯(lián)合核查工作機制和爭議協(xié)調(diào)解決工作機制可以保障合法經(jīng)營市場主體權(quán)益，充分檢驗企業(yè)的合規(guī)成果。隨著金稅四期的到來，智慧稅務(wù)建設(shè)逐步在各地開展（具體參見往期文章：多起熱點稅務(wù)舉報背后—企業(yè)發(fā)票管理合規(guī)指引）。深圳為加強對高凈值人群的個稅監(jiān)管，正在開發(fā)自然人稅收應(yīng)用平臺四期，預期對經(jīng)營所得納稅人采取分類分級和網(wǎng)格化管理、為扣繳單位提供數(shù)據(jù)提醒服務(wù)、進行個稅重大事項監(jiān)控管理等（具體參見往期文章：高凈值人群稅務(wù)合規(guī)指引—試評深圳市稅務(wù)局自然人稅收應(yīng)用平臺四期）。

可以期待未來自貿(mào)港在實質(zhì)性運營核查工作上加強智慧稽查與大數(shù)據(jù)智能運用建設(shè)。發(fā)票作為“以數(shù)治稅”的核心抓手，企業(yè)有必要通過專業(yè)的大數(shù)據(jù)財稅工具，進行精細化的進項發(fā)票數(shù)據(jù)管理，提升數(shù)字化合規(guī)能力，抵御監(jiān)管風險（具體參見往期文章：“以數(shù)治稅”背景下，企業(yè)大數(shù)據(jù)財稅合規(guī)的有效實踐路徑—以企業(yè)實施“留抵退稅”政策為例）。

四、總結(jié)

從《公告》到《補充公告》，再到《通知》，國家稅務(wù)總局海南省稅務(wù)局、海南省財政廳、海南省市場監(jiān)督管理局在短短幾年內(nèi)不斷加強完善實質(zhì)性運營定性及定量的判定標準，可見其推行政策的力度。

基于稅務(wù)機關(guān)對實質(zhì)性運營“全覆蓋式核查”的要求，建議目前已在海南自貿(mào)港注冊登記的企業(yè)參考《補充公告》及其解讀對實質(zhì)性運營四要素的要求盡快充實企業(yè)的實質(zhì)性運營合規(guī)管理；而對于將來考慮在海南新增投資的集團，應(yīng)注意梳理政策，結(jié)合企業(yè)實際情況提前安排四要素，隨時關(guān)注政策及實際操作要求的更新，在合規(guī)的領(lǐng)域內(nèi)享受優(yōu)惠政策的紅利。

附件

 

實質(zhì)性運營自評承諾表